论科学的政府绩效审计观(2)

　　三、优化政府绩效审计目标
　　绩效审计目标是指希望通过绩效审计而达到的境地，是一个绩效审计项目的出发点和归宿。在优化政府绩效审计目标的理论研究方面，我国学者做出了相应的较为实际的建议。如，余玉苗、何晓东认为政府绩效审计主要是针对某一项目的核心效用或者多个项目的同一核心效用开展的。社会公众的需求决定公共物品的核心效用，也决定政府绩效审计的目标［9］。吴国萍，王会金和易仁萍从发展的角度看待我国的政府绩效审计目标，认为现阶段的绩效审计是为了评价各项投入资源的经济和有效程度，并借以寻找进一步提高绩效的途径，实现由查处达到控制和提高的目的［10-11］。戚振东和吴清华认为我国绩效审计不应过分注重“3E”的内容，应当从不同的绩效维度开展多样化的审计评价，如社会公平、资源的利用、环境的保护、可持续发展等社会热点问题应当成为政府绩效的评价内容［12］。
　　在《审计署2003—2007年审计工作发展规划》指出绩效审计的目标或者重点是：“揭露管理不善和损失浪费，促进提高财政资金的管理水平和使用效益。”最高审计机关国际组织第12届国际会议《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》中确立的绩效审计目标是：为公营部门改善一切资源的管理打好基础；使决策者、立法者和公众所利用的公营部门管理成果方面的信息质量得到提高；促使公营部门管理人员采用一定的程序对绩效作出报告；确定更适当的经济责任。
　　显然目前我国的绩效审计目标出现了理论与实践脱节，这是由我国绩效审计实践的发展水平所决定的。一方面，我国大部分审计机关的绩效审计相比其他绩效审计发达的西方国家，从绩效审计的审计的范围、内容、所需的证据类型还是方法和技术手段方面都处于较低水平。这也决定了绩效审计目标必须与具体实践情况相结合，不能将目标制定过高。另一方面，像深圳市审计局在政府绩效审计中所取得的成功经验和成果等还未归纳总结使其上升至理论的高度。
　　从科学发展观的角度，现行绩效审计目标并不能实现政府达到“全面、协调、可持续”的基本要求，虽然关注经济性和效率性，但是在效果性的方面关注不够。最高审计机关的审计目标中更加注重效果性方面的影响，这样的效果是通过改善公营部门的经济性和效率性之后而达到的结果，是对政府部门在履行职责过程中对公共资源的管理和使用的经济性、效率性和效果性进行评价。有两种方式实现绩效审计目标的优化：一是从审计结果入手，选择核心目标。英国国家审计署在绩效审计方面有两大目标，其中之一是要求监督政府机构的受托责任履行，增强政府的责任性，“向议会提供关于收入、支出及资源管理中主要领域的经济性、效率及效益的独立信息、证明意见及建议”。二是从审计过程入手，选择实际目标。如美国绩效审计在《黄皮书》中主要关注：在经济性和效率性审计中，政府责任办公室主要关注：机构是否经济地和高效率地取得、保护和使用它的资源；低效率和不经济的情况产生的原因；机构在与经济性与效率性有关的事项方面是否遵守了有关的法律法规。
　　根据我国的现实以及遵循科学发展的第一要义，我们选择第二种优化审计目标方式。我国绩效审计的目标可简明的确定为：公共资金使用部门是否经济有效的取得管理和利用其取得的资源；权力机关确立的项目或资金使用的预期效果或效益有未达到；是否遵守了有关经济性、效率性和效果性的法律法规；是否考虑了可能以较低成本达到预期效果的其他可供选择的办法等。

　　四、完善政府绩效审计标准
　　绩效审计评价标准是审计人员进行审计评价的依据，是衡量经济效益、社会效益和环境效益好坏的尺度，是审计机关出具审计报告的依据，评价被审计单位绩效的标准应该是若干个评价绩效的指标组成的有机体系。中国审计学会（2007）指出：评价指标反映的是被审计单位的“绩效是什么样的”结果，评价标准反映的是“绩效应该是什么样的”，政府绩效审计的标准是审计人员衡量、评价绩效的标准和尺度，是提出审计意见、作出审计结论的依据。评价指标和评价标准构是政府绩效审计评价的核心内容。
　　我国绩效审计缺乏明确的法律制度或指标作为评判的标准。而美国、英国和澳大利亚的绩效审计实施约占审计资源的80%以上，说明美、英、澳都已积累了丰富的绩效审计经验。学习和借鉴先进国家的发展经验，是科学发展观的合理运用。西方大多数国家都制定有详细的绩效审计标准，美国GAO在绩效审计评价标准方面也根据不同的项目使用相应的评价标准。包括：（1）公认的经济准则。（2）上级部门对被审计单位提出的目标。（3）被审计单位自身制定的制度和规则。（4）审计组和被审计部门共同协商确定的标准。（5）被审计单位内部不同渠道或相同渠道形成数据进行比较。另外，GAO还以专家的意见、被审计单位以前的年度绩效、同行业绩效及私营部门绩效等作为评价标准［4］。
　　英国主要由四个类型的绩效审计评价标准，分别是：（1）行业标准，包括国际行业标准和国内行业标准。（2）社会公众调查结果。（3）专家研究成果和意见。（4）被审计单位制定的标准。对于事实清楚的审计项目只在审计报告中列示实施情况，不做评价，不论意愿还是社会公众，都会对绩效优劣进行合理判断。英国审计师认为，缺乏可计量的产出结果是完成效益审计主要限制。
　　目前我国缺乏完整的评价体系，导致了审计机关在对政府公共部门进行具体评价时，难以达到控制的目的。评价制度的不完善，使审计人员工作成果得不到及时的评判和应有的肯定，从而削弱审计人员的审计自主性和自觉性，影响绩效审计的质量。笔者认为，科学的绩效审计标准的形成，必须在总结实践的基础上，经历从个别案例研究到标准系统化的过程。美英等国，虽然情况各不相同，但是在标准中共同的一点是以被审计单位制定或使用过的效益和标准为评价标准。我国绩效审计还没有全面进行，但在经济发达地区审计机关已经开展了一部分绩效审计实践，如在深圳2006年所进行的海上田园风光旅游区绩效审计项目中，使用的绩效标准包括了财务指标，还包括了项目的《可行性研究报告》、《技术参数》、有关招标的规定等一系列可以量化的标准。这些标准在未来实行相似的项目审计时可供参考。
　　政府绩效审计标准也要在审计实践中发展，Secoy指出：审计师必须在既定环境下，开发适用、适当且充分的管理审计评价标准，这是编制管理审计报告的前提条件。绩效审计标准的确立是具体的历史的。在目前科学发展观的指引下，项目实施是否适当、决策是否适当、人员是否适当直接关系到未来的发展，所以以“适当性”作为对行为的检查是再恰当不过的了，这也将是绩效审计由有关资金预算的审计向行为结果审计的一个转化趋势。
　　五、改进政府绩效审计模式
　　审计模式是审计机构的设立和存在的方式，它体现为审计机关、审计人员与被审计对象构成的系统。一般分为司法型、立法型、行政型与独立型。司法型模式是国家审计拥有司法权，审计官员享用司法地位，强化了国家审计的职能；立法型模式是审计机关隶属于立法部门，是独立于政府部门之外的一种模式，直接向议会负责并报告工作；独立型审计模式主要标志是国家审计机关独立于立法行政和司法之外，不受任何机构组织领导和干预的一种模式。我国实行行政型审计模式，审计机关包括中央审计机关（国家审计署）和地方审计机关，审计署在国务院总理领导下主管全国审计工作；地方审计机关接受上一级审计机关和地方政府的双重领导。双重领导体制造成审计机关对某些涉及地方政府利益的事项不得不采取回避让步态度，绩效审计难以摆脱独立性置疑。立法型审计模式对于绩效审计的开展最为有利，美、英、澳、加等国都是实行立法型审计模式。英《国家审计法》授权了国家审计署依法检查被审单位资源使用的经济性、效率性和效果性。美国审计署是美国重要的绩效和责任组织，对公共资金进行检查、评价联邦项目和活动，做出有效的决策和拨款的决定。《政府审计准则》开创了财务审计和绩效审计两大内容的政府审计模式，其中第六，七章分别为绩效审计的现场作业准则和绩效审计报告准则，详细规定了绩效审计的操作步骤和要求。并且在审计前GAO的处长与审计业务小组都要讨论保持独立性问题。在形式上和事实上确保了绩效审计的独立性［4］。司法型审计模式由于受到司法审判性质的影响，绩效审计开展难以尽如人意。如法国尽管开展绩效审计，但仍处于初级阶段。独立型模式的国家绩效审计出现与司法型审计模式国家类似的情况，典型的国家如日本。
　相较而言，要加强我国国家审计机关的独立性，势必要转变审计机关的审计模式。杨素昌、肖泽忠认为政府审计采用“双轨制”模式更为合适，将现行国家审计机关的部分职能职责和工作体系从政府系统转移到人大系统，在保留现行行政型审计机关的同时，又在人大系统中构建一个新的审计体系，形成人大财经监督和政府审计监督［13］。但是我们认为，在现阶段不可能做到立即的转变审计机关的隶属模式，1982年我国修改宪法确定行政型审计模式的目的就是要寓行政监督于经济监督之中、突出行政权威和行政手段。要通过人大立法的讨论再决定是否改变审计机关隶属还尚需时日。科学发展观的提出，给审计模式一个新的转变方向。“十七大”在确立“以人为本”执政理念的基础上，将构建服务型政府确定为行政体制改革的主要目标，说明我国政府正由权力管制型政府向责任服务型政府转变。绩效审计作为一种对受托经济责任更深层次的考核方式，其审计的内容应该更多的关注公众利益，以服务公众利益为根本目的。政府审计机关执政理念的转变、市场经济体制的不断完善和公共财政体制的逐步构建，为新型政府绩效审计模式的建立提供了必要条件。树立“以人为本”的政府绩效观，就是从满足人的发展角度确保政府的群众满意度。所以，我们倡导一种群众满意导向的绩效审计模式，同时兼顾经济、效率、效果和公平。
　　需求促生供给，公众的社会需求是开展政府绩效审计的第一个因素，西方发达国家的立法机构及社会公众持续企盼政府绩效审计对政府管理产生影响的社会张力，正是政府绩效审计产生和发展的原动力。我国现状是关注公众利益需求方面政府重视明显不够。政府绩效审计动力主要源于最高审计机关自身对审计模式的拓展，也就是来自于内部需求，从根源上来说，是审计机关自身为适应我国的社会政治经济及世界范围内政府审计发展的潮流而作出的内部调整。群众满意导向的绩效审计模式下要求以群众的需求为导向，群众需要了解的绩效，在通过论证的情况下就可以纳入政府绩效审计的目标之中。
　　群众满意导向的政府绩效审计模式的工作重点应放在以群众关心、政府关注、社会影响大的专项审计，如政府性专项资金（基金）、政府部门的专项经济活动和经济责任审计等为突破口开展绩效审计。要通过以往审计发现或在初步调查中了解到的线索，选择那些可能存在管理不善、损失浪费、效益低下情况的项目来开展审计。同时，对于建设周期较长的项目应该定期开展后续审计。
　　在具体实践上笔者有四点建议：一是在审计机关设立专门的信访部门接受公众投诉和建议，接受全国范围公众的绩效审计项目建议。二是在审计机关设置专职部门讨论审计项目的选择、审计目标的确定以及人力资源的分配。三是审计结果向社会公开，并且明确责任是否免除。审计结果是否客观公正，审计评价是否符合社会价值取向应该受到社会公众的监督。四是要加快绩效审计的立法进程，促进我国政府绩效审计有法可依，将政策法制化确保绩效审计顺利进行。
　　
　　参考文献：
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